As peculiaridades do diferimento

Velocino Pacheco Filho

Diz-se que o imposto relativo a determinada operação é diferido quando a sua exigibilidade transfere-se para etapa ou etapas posteriores do ciclo de comercialização. O recolhimento do tributo fica a cargo do contribuinte destinatário, que pode ser o mesmo ou um terceiro (Sacha C. N. Coelho). Nessa última hipótese, o diferimento caracteriza substituição tributária relativa a operações antecedente ou “para trás”.

Porém, se a operação subsequente for promovida pelo mesmo contribuinte (e.g. o contribuinte importa a mercadoria e, em seguida dá saída para o mercado interno) ocorre apenas diferimento, sem caracterizar substituição tributária.

Importante observar que o diferimento não pode resultar em eliminação ou redução do ICMS devido. Apenas o recolhimento do tributo que fica transferido para momento futuro. Trata-se, pois, de “mero adiamento do recolhimento do valor devido, não implicando qualquer dispensa do pagamento do tributo ou outra forma de benefício fiscal” (ADI 2.056/MS, Tribunal Pleno, Relator Ministro Gilmar Mendes, DJe de 17/8/07).

Por não representar exoneração tributária, o diferimento pode ser instituído por decreto (regulamento) e não por lei. Pelo mesmo motivo, não necessita de prévia autorização por convênio.

Contudo, por não ter havido recolhimento de tributo, a mercadoria recebida com diferimento do ICMS não permite apropriação de crédito do imposto. “Não tendo sido pago o tributo quando da aquisição da sucata, o qual foi diferido para incidir sobre o produto já industrializado, não tem o industrial direito ao crédito referente à compra” (STF, RE 94.807-4/SP, 2ª T, j. 19/03/82, LEX 43: 158).

Com efeito, nos termos do art. 155, § 2º, I, da Constituição Federal, o crédito do ICMS nada mais é senão o imposto que onerou a mesma mercadoria em etapas anteriores do ciclo de comercialização (princípio da não-cumulatividade). Então, na operação subsequente, promovida por quem recebeu a mercadoria com imposto diferido, não há crédito para deduzir do imposto devido. Desse modo, o imposto a recolher resulta simplesmente da aplicação da alíquota sobre o valor da operação, compreendendo tanto o imposto correspondente àquela operação, como o que foi diferido da antecedente. Diz-se que o imposto diferido subsome-se na operação subsequente.

Se a operação subsequente for tributada – não ocorre a subsunção – o contribuinte deve recolher o ICMS que foi diferido.

Ora, suponhamos que o imposto a recolher naquela operação (= aplicação da alíquota sobre o valor respectivo) foi inferior ao imposto diferido na operação anterior. Nesse caso, deve ser recolhida a diferença, sob pena de dispensar parte do tributo correspondente à operação anterior (diferida). Nesse caso, o diferimento transmuda-se em benefício fiscal, sem previsão em lei e sem autorização por convênio.