ICMS-ST: distinção entre restituição e ressarcimento

Velocino Pacheco Filho

Qual a distinção entre restituição e ressarcimento? A restituição é a devolução do tributo pago indevidamente, conforme arts. 165 a 169 do Código Tributário Nacional.

No caso da substituição tributária “para frente”, o § 7º do art. 150 da Constituição Federal assegura a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido. A legislação tributária catarinense trata da restituição, relativamente à substituição tributária “para frente”, no art. 26 do Anexo 3 do RICMS-SC. 

Já no caso de ressarcimento, diversamente da restituição, trata-se de imposto devido. Apenas o sujeito ativo é outro, diverso daquele a quem foi efetuado o pagamento.

Quando isso acontece? 

A hipótese é de substituição tributária “para frente”, em que o imposto foi recolhido antecipadamente a favor de um Estado, quando a mercadoria for revendida a destinatário estabelecido em outro Estado.

Relembrando, na substituição tributária “para frente”, conforme definido no já mencionado § 7º, a lei atribui a sujeito passivo do imposto a responsabilidade pelo pagamento de imposto cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente. Então, ao contribuinte substituto cabe o recolhimento antecipado do imposto devido pelas operações subsequentes, até o consumidor final (fato gerador presumido) que encerra o ciclo de comercialização da mercadoria. 

Contudo, se o contribuinte substituído catarinense revender a mercadoria para destinatário estabelecido em outro Estado, o imposto recolhido antecipadamente não será mais devido a Santa Catarina, mas ao Estado onde localizado o destinatário. Logo, o contribuinte deverá efetuar nova retenção em favor do Estado de destino e, por conseguinte, proceder ao ressarcimento do imposto retido originalmente em favor de Santa Catarina. 

Restituição e ressarcimento, como visto, são coisas distintas que não se confundem. Daí que disposições relativas à restituição não se aplicam ao ressarcimento e vice-versa. 

O ressarcimento rege-se, em princípio, pelo art. 24 do Anexo 3 do RICMS-SC: “o contribuinte que, tendo recebido mercadoria com imposto retido por substituição tributária a favor deste Estado, efetuar nova retenção em favor de outro Estado ou do Distrito Federal, solicitará o ressarcimento do imposto retido na operação anterior através de requerimento endereçado à Gerência Regional a que jurisdicionado”. Conforme § 2º desse artigo, “de posse da cópia do despacho no processo e da nota fiscal referida no § 1º, V, o estabelecimento que efetuou a primeira retenção poderá deduzir, do recolhimento seguinte que efetuar em favor deste Estado, o imposto ressarcido”. Ou seja, o ressarcimento toma a forma de uma autorização para que o contribuinte substituto, que efetuou a primeira retenção – a favor de Santa Catarina –, deduza o imposto originalmente antecipado do recolhimento seguinte que efetuar em favor de Santa Catarina. Parece óbvio que a autorização é para compensar imposto retido por substituição tributária com imposto devido por substituição tributária.

Contudo, o art. 25 do mesmo anexo, alternativamente à forma prevista no art. 24, permite que o ressarcimento seja efetuado por meio de crédito em conta gráfica do imposto destacado e retido. Esclarece o parágrafo único desse artigo que o imposto originalmente retido a título de substituição tributária “poderá ser utilizado para compensação com imposto próprio do estabelecimento ou com eventual imposto devido por substituição tributária ao Estado”.

Então, enquanto a forma de ressarcimento prevista no art. 24 permite a compensação apenas com imposto devido por substituição tributária, a forma prevista no art. 25 permite que a compensação se dê também com o imposto próprio do estabelecimento.

Entretanto, o art. 25-A, acrescido pelo Decreto 1.593/2008, trouxe uma terceira forma de ressarcimento, mediante regime especial concedido pelo Diretor de Administração Tributária. O ressarcimento poderá ser feito de forma diferenciada ao remetente das mercadorias, por fornecedores adrede indicados, para os quais será emitida nota fiscal, consignando o valor do imposto a ser ressarcido. Conforme § 5º do mesmo artigo, o fornecedor, de posse da referida nota fiscal, “poderá deduzir o valor nela constante do próximo recolhimento que fizer a este Estado independentemente de prévia autorização do Fisco”.

Ora, o fornecedor, no caso, é o contribuinte substituto que efetuou a primeira retenção do ICMS-ST a favor de Santa Catarina. Tanto o procedimento previsto no art. 25 quanto o previsto no art. 25-A são formas alternativas de ressarcimento à forma prevista no art. 24. Sendo formas alternativas, cada uma tem suas próprias regras que não são intercambiáveis. Apenas a forma prevista no art. 25 admite expressamente que o ICMS-ST possa ser usado para compensar o ICMS próprio do estabelecimento. Portanto, infere-se, da leitura sistemática dos dispositivos envolvidos, que, na falta de permissão expressa, apenas o ICMS-ST pode ser compensado, no caso de ressarcimento na forma do art. 25-A.