Os convênios Confaz e o princípio da legalidade

Velocino Pacheco Filho

          Conforme art. 155, § 2º, XII, “g”, da Constituição Federal, os Estados não têm competência para conceder, unilateralmente, isenções, incentivos e benefícios fiscais, relativamente ao ICMS. O Estado precisa ser previamente autorizado pelos demais Estados. O fórum de debate é o Conselho Nacional de Política Fazendária (Confaz) e a autorização é dada mediante celebração de convênio entre os Estados, na forma prevista pela Lei Complementar 24/1975.

          A disciplina dos Convênios é o remédio adotado pelo constituinte para prevenir a assim chamada “guerra fiscal” que tanto prejuízo tem causado às receitas dos Estados federados. O problema que tem desafiado a Federação é a concessão de benefícios fiscais sem que tenha sido autorizada por convênio.

          Que penalidade pode ser aplicada ao Estado infrator? Quem tem competência para aplicá-la? O art. 8º, I, da LC 24/1975 dispõe que a sua inobservância acarretará a nulidade do ato e a ineficácia do crédito fiscal atribuído ao estabelecimento recebedor da mercadoria.

          No entanto, o Supremo Tribunal Federal tem desautorizado a glosa dos créditos fiscais, no caso do Estado de origem da mercadoria ter concedido benefício fiscal não autorizado pelo Confaz. Muito bem, se os Estados não podem aplicar o art. 8º, I, quem poderá fazê-lo? Estaríamos diante de uma ineficácia técnico-semântica da norma?

          Contudo, o foco da discussão mais recente tem sido no sentido da facilitação da autorização de benefícios pelo Confaz. O § 2º do art. 2º da LC 24/75 exige unanimidade para autorizar benefícios, o que se justifica pelo princípio da Federação: os Estados devem poder se posicionar contra benefícios concedidos por outro Estado e que lhe sejam prejudiciais.

          Argumenta-se que não é exigida unanimidade para aprovar uma emenda constitucional. Ora, são coisas diferentes e lógicas diferentes. As emendas constitucionais são votadas pelos representantes do povo brasileiro, como poder constituinte derivado. As decisões do Confaz são tomadas pelos representantes dos Executivos estaduais. Não representam os Estados, mas apenas um dos Poderes. Além do mais, não têm a legitimidade que é conferida pelo mandato popular. Como já foi lembrado, o Confaz é uma reunião de demissíveis ad nutum.

          Por outro lado, há matérias na Constituição que não podem nem ao menos ser objeto de deliberação, quanto mais aprovação, mesmo por unanimidade. Estou falando das “cláusulas pétreas”, contempladas no § 4º do art. 60 da Constituição.

          Mas o verdadeiro cerne do problema está no exercício de atividades legislativas por entidade que não pertence ao poder legislativo, nem seus integrantes foram legitimados pelo voto popular. Com efeito, a exoneração tributária está sob reserva absoluta da lei: o art. 97, I, do Código Tributário Nacional, dispõe que somente a lei pode estabelecer a extinção de tributos.

          A própria Constituição Federal, art. 150, § 6º, determina que qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de anistia ou remissão, relativo a impostos, taxas ou contribuições, só pode ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2º, XII, “g”.

          A ressalva refere-se exatamente ao regime dos convênios para concessão de benefícios fiscais. Como devemos interpretá-la? Que os benefícios do ICMS, diferentemente dos demais tributos, não está sujeita à reserva legal, mas podem Sr concedidos por decreto do Executivo, desde que autorizado por convênio? O que justificaria semelhante privilégio concedido ao ICMS?

          Pelo contrário, o convênio não dispensa a lei, nem se substitui à lei. O convênio é apenas uma condição para que o benefício seja concedido, mas sempre por ato do legislativo. Essa a interpretação que foi adotada pela Primeira Turma do Supremo Tribunal Federal, no julgamento do Agravo Regimental no Recurso Extraordinário 630. 705 MS, relator Min. Dias Toffoli (DJe 028, Pub. 13-2-2013). O acórdão enfatiza a “imprescindibilidade de lei em sentido formal”. O benefício fiscal não pode ser concedido “à margem da participação do Poder Legislativo”. Acrescenta ainda que:

          “Os convênios são autorizações para que o Estado possa implementar um benefício fiscal. Efetivar o beneplácito no ordenamento interno é mera faculdade, e não obrigação. A participação do Poder Legislativo legitima e confirma a intenção do Estado, além de manter hígido o postulado da separação de poderes concebido pelo constituinte originário”.

                Os legislativos estaduais não podem furtar-se ao cumprimento do mandato popular de que se acham investidos: os representantes eleitos do povo devem decidir sobre todas as matérias, inclusive sobre exoneração de tributos. O interesse público assim o exige.

Transporte de bens por não-contribuinte do ICMS: é obrigatória a emissão de documento fiscal?  

          Velocino Pacheco Filho

         

          “Ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei”, conforme enunciado do inciso II do art. 5º da Constituição Federal (princípio da legalidade). Esse princípio informa todo o ordenamento jurídico, inclusive o direito tributário.

          Assim, ninguém é obrigado a pagar tributo ou cumprir obrigação acessória senão em virtude de lei. O princípio da legalidade na tributação é confirmado pelo art. 150, I, da Lei Maior que veda às pessoas políticas de direito público interno “exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça”.

          No caso das obrigações acessórias, admite-se que não é necessária lei em sentido estrito, mas que podem ser instituídas pela legislação tributária, entendida no sentido que lhe dá o art. 99 do Código Tributário Nacional, ou seja, compreendendo decretos e regulamentos.

          Com efeito, dispõe o art. 115 do mesmo diploma normativo que o “fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação que, na forma da legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato que não configure obrigação principal”.

          Vejamos um caso prático. O deslocamento físico, entre estabelecimentos de mesma titularidade, de bens móveis (e.g. equipamentos de escritório) por não contribuinte do ICMS (e.g. instituição financeira) é obrigado a ser acompanhado de documento fiscal?

          A propósito, entende-se por mercadoria o bem móvel adquirido para fins de revenda. Por conseguinte, um mesmo bem pode ser mercadoria ou não, conforme o fim a que se destina. Como o ICMS incide apenas sobre operações de circulação de mercadorias, então a situação descrita acima não constitui hipótese de incidência desse imposto.

          Ainda assim, o transporte dos equipamentos de escritório de um para outro estabelecimento da instituição financeira pode ser obrigado a estar acompanhado de documento fiscal, desde que a legislação tributária assim o exija.

          Conforme disposição do parágrafo único do art. 194 do CTN, a legislação tributária que trata da competência e dos poderes das autoridades administrativas aplica-se inclusive aos não-contribuintes. A legislação tributária pode exigir a emissão de documento fiscal, ainda que se trate de não-contribuinte do imposto e que o bem transportado não se caracterize como mercadoria.

          Esse entendimento foi corroborado pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça – que reúne as turmas de direito público – no julgamento do Recurso Especial 1.116.792 PB, como representativo de controvérsia, tendo como Relator o Min. Luiz Fux:

          Entendeu o tribunal que o “ente federado legiferante pode instituir dever instrumental .... ainda que o sujeito passivo da aludida ‘obrigação acessória’ não seja contribuinte do tributo ... desde que observados os princípios da razoabilidade e da proporcionalidade ínsitos no ordenamento jurídico”. Isto por que os “deveres instrumentais, previstos na legislação tributária, ostentam caráter autônomo em relação à regra matriz de incidência do tributo”, devendo ser cumpridos “até mesmo por não contribuintes, desde que constituam instrumento relevante para o pleno exercício do poder-dever fiscalizador da Administração Pública Tributária, assecuratório do interesse público na arrecadação”.

          No caso dos autos, revelou-se incontroverso, mediante norma inserta no Regulamento do ICMS, que o Estado-membro envolvido “instituiu o dever instrumental consistente na exigência de nota fiscal para circulação de bens do ativo imobilizado e de material de uso e consumo entre estabelecimentos de uma mesma instituição financeira”.

          Mas, se não houver norma expressa exigindo o porte de documento fiscal por não-contribuinte, estará este obrigado a portá-la?  Pelo princípio da legalidade, ninguém está obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei. O não-contribuinte estará obrigado à emissão de documento fiscal se, e somente se, a legislação tributária o exigir expressamente.

          Ora, suponhamos que o Estado-membro, titular da competência para exigir o ICMS, tenha instituído “nota fiscal avulsa eletrônica” que poderia servir para documentar o transporte de bens por não-contribuinte. Pode-se dizer que “implicitamente” está instituída a obrigação acessória de portar o referido documento?

          Obrigação tributária não se deduz. Ou a lei quis e disse ou não quis e guardou silêncio. Não existe obrigação tributária implícita.

          A legislação tributária pode, de fato, exigir que o não-contribuinte faça acompanhar o transporte de documento fiscal. Contudo, se a legislação for silente a esse respeito, não se pode exigir do não-contribuinte a emissão de documento fiscal. Ninguém está obrigado a cumprir obrigação não prevista na legislação.

          Nessa hipótese, seria insubsistente o ato administrativo de imposição de multa pelo transporte de bens desacompanhados de documento fiscal. Ninguém pode ser punido quando a conduta em questão (emitir documento fiscal) não é obrigatória.

ICMS: saldo credor e saldo credor acumulado  

          Velocino Pacheco Filho

         

          O crédito do ICMS corresponde à operacionalização do princípio da não-cumulatividade do imposto (CF, art. 155, § 2º, I), ou seja, trata-se de ICMS que onerou a mesma mercadoria (ou os insumos utilizados em sua fabricação) em etapas anteriores do seu ciclo de comercialização. Esse crédito cumpre “exclusivamente” a função de compensar o imposto devido em cada operação de circulação de mercadorias.

          Estamos tratando de operações de circulação de mercadorias, mas o mesmo se aplica às prestações de serviço de transporte e de comunicação, tributados pelo ICMS.

          Trata-se de um crédito especificamente vocacionado para a compensação do ICMS devido. Portanto, quando não há ICMS a compensar, o “crédito” perde sua razão de ser e deve ser estornado. É o que dispõe o inciso II, “a” do dispositivo citado: “a isenção ou não incidência, salvo determinação em contrário da legislação, não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes”.

          Assim, não havendo imposto a compensar na operação seguinte e a legislação for silente a respeito, o crédito correspondente deve ser estornado. Para que o crédito seja mantido, é necessário que a legislação tributária o diga expressamente.

          É o que ocorre nas exportações para o exterior do País: conforme CF, art. 155, § 2º, X, “a”, o ICMS não incide sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, “assegurada a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações anteriores”.

          Então, no caso da mercadoria ser exportada, não só não incide o ICMS, como também o crédito correspondente (que onerou a entrada da mercadoria) poderá ser mantido e a Constituição assegura que seja “aproveitado”. O objetivo é reduzir o custo da exportação, tornando a mercadoria mais competitiva no mercado internacional, mediante uma completa desoneração do ICMS, não só o que incidiria na exportação, mas também o que onerou a mercadoria em operações anteriores (permitindo a manutenção do crédito). Mas, para que a medida seja eficaz, não basta assegurar a manutenção do crédito: é preciso que seja “aproveitado”, compensando o ICMS relativo a outras saídas tributadas.

          Se o contribuinte não tiver outros débitos a serem compensados, deve ser assegurada a sua transferência a outros contribuintes que tenham débitos do imposto, conforme art. 25, § 1º, II, da Lei Complementar 87/1996, “mediante emissão, pela autoridade competente de documento que reconheça o crédito”.

          Esse é o “crédito acumulado” de que fala a legislação e que pode ser transferido a terceiros (com ou sem deságio, conforme acordarem as partes). Com efeito, o § 2º do art. 31 da Lei 10.297/1996 define crédito acumulado, para fins de transferência, “os saldos credores decorrentes de manutenção expressamente autorizada de créditos fiscais relativos a operações ou prestações subseqüentes isentas ou não tributadas” – a Lei 14.605/2008 ampliou o tratamento para abranger também as hipóteses de diferimento do imposto para etapa posterior de circulação da mercadoria.

          A manutenção do crédito é da natureza do diferimento – há incidência do imposto, mas o recolhimento é postergado para operação subseqüente. A regra, no caso, aplica-se à transferência do crédito.

          A simples ocorrência de saldo credor, porque as entradas foram superiores às saídas e não por causa de disposição legislativa que permite a manutenção de créditos, sem a qual deveriam ser estornados, não autoriza a transferência de créditos para terceiros ou mesmo para outro estabelecimento do contribuinte.

          É o que acontece quando o contribuinte está fazendo estoques, como no comércio de confecções quando termina uma estação. Promove-se uma liquidação em que os saldos de mercadorias são vendidos abaixo do custo, para dar lugar às novas coleções. Para fins de transferência a terceiros, não se considera como “saldo credor acumulado”.

          São coisas distintas: saldo credor, crédito acumulado (devido a expressa manutenção de crédito que sem ela deveria ser estornado) e transferência de créditos. Assim, podemos ter crédito acumulado, mas não ser permitida a sua transferência. Apenas no caso da exportação para o exterior, à manutenção de crédito deve seguir a autorização para sua transferência a terceiros, por expressa disposição constitucional. Em todos os demais casos, depende de previsão expressa na legislação infraconstitucional.

Cancelamento da inscrição no cadastro de contribuintes como forma de sanção

Velocino Pacheco Filho

         

          De tempos em tempos alguém sugere, como sanção pelo cometimento de infrações, nem sempre contra a ordem tributária, o cancelamento da inscrição do infrator no cadastro de contribuintes do ICMS.

          Assim, já foi sugerido cancelar de ofício a inscrição no cadastro de contribuintes de quem vende gasolina adulterada, de quem comercializa produtos “pirateados” e assim por diante.

          Será que os proponentes de tais medidas pensam realmente que os comerciantes não vão mais praticar essas infrações por medo de perderem sua inscrição no cadastro do ICMS?

          O cadastro de contribuintes foi criado no interesse do Fisco. Seu objetivo é manter o controle sobre quem pratica operações de circulação de mercadorias ou prestações de serviço de transporte e comunicação. Interessa ao Fisco que todos estejam cadastrados.

          O efeito do cancelamento da inscrição no cadastro é jogar o infrator na informalidade. Passa a operar na informalidade, não por vontade própria, mas porque o poder público assim quis. Ele foi condenado a ser informal.

          O interesse do Fisco é que todos estejam cadastrados, emitam notas fiscais, entreguem todas as declarações exigidas pela legislação e possam ser vigiados de modo a inibir as práticas irregulares. Mas se a inscrição cadastral é cancelada de ofício, ele fica livre para cometer ilícitos, pois o Poder Público não o está vigiando. Se está na clandestinidade, não precisa mais emitir notas fiscais, nem entregar declarações ao Fisco, informando-o sobre suas atividades. Para quem opera irregularmente, isso não é punição; é um presente.

          Poderiam, contudo, objetar que o infrator enfrentaria dificuldades em trabalhar informalmente. O cancelamento da inscrição cadastral constituiria, assim, um obstáculo ao exercício do comércio e nisso consistiria a punição.

          Ora, a Constituição Federal inclui entre os direitos e garantias fundamentais a liberdade de trabalho, ofício ou profissão (CF, art. 5], XIII). Além disso, o parágrafo único do art. 170 da Lei Maior, tratando da ordem econômica, assegura “a todos o livre exercício de qualquer atividade econômica, independentemente de autorização de órgãos públicos, salvo nos casos previstos em lei”.

          A ressalva aos casos previstos em lei a que se refere o constituinte diz respeito a profissões que exigem determinadas qualificações, como o exercício da medicina, engenharia e outras em que a falta de qualificação poderia acarretar grave prejuízo para a coletividade. Nos demais casos, não cabe ao Poder Público impedir o exercício de atividade econômica.

          O contribuinte que comete infração contra a legislação tributária deve ser punido com a exigência do tributo acrescido de multa, juros e correção monetária, mas não deve ser impedido de comercializar.

          Muito pior é querer cancelar de ofício a inscrição no cadastro de contribuintes por infração que não é tributária, como a adulteração de combustível ou a comercialização de mercadorias “pirateadas”. Por essas infrações, devem ser aplicadas sanções apropriadas, sem envolver a fiscalização de tributos, mesmo por que a comercialização de combustíveis adulterados ou de mercadorias “pirateadas” não afasta a exigência dos tributos devidos (pecunia non olet). 

Repetição do indébito: o art. 166 do CTN

          Velocino Pacheco Filho

          Auditor Fiscal/SC

          O art. 165 do Código Tributário Nacional assegura, inependentemente de prévio protesto, a restituição do tributo pago indevidamente. O Estado não tem o direito de reter valores pagos a título de tributo que não é seu. O art. 77 da Lei 5.983/81, de Santa Catarina, assegura a atualização monetária na restituição de créditos tributários pagos indevidamente.

          O pedido de restituição pode ser feito pela via judicial ou administrativamente. Em qualquer caso, compete ao requerente apresentar prova de que (i) foi feito o pagamento e (ii) que tal pagamento era indevido.

          Pode suceder também que o pagamento era devido no momento em que foi efetuado, mas se tornou indevido em momento subseqüente por causa da declaração de inconstitucionalidade da lei que instituiu o tributo ou por outra causa.

          Quem pode pedir restituição? Naturalmente, quem pagou o tributo indevido. Contudo, há tributos cujo ônus repercute sobre terceira pessoa – como no caso do ICMS que repercute sobre o consumidor da mercadoria. O legislador, querendo preservar os direitos do assim chamado “contribuinte de fato”, condicionou a restituição à prova de que o requerente não repassou o ônus do tributo ao adquirente da mercadoria ou, tendo repassado, estar por ele autorizado a pedir restituição (CTN, art. 166).

          O raciocínio é singelo: se quem vende consegue recuperar o imposto do adquirente (embutindo o seu valor no preço da mercadoria), a restituição do tributo ao contribuinte de direito teria por conseqüência o seu enriquecimento sem causa, à custa do adquirente.

          Esse entendimento mereceu o aval do Supremo Tribunal Federal que editou a Súmula 546, do seguinte teor: “Cabe restituição de tributo pago indevidamente, quando reconhecido por decisão, que o contribuinte ‘de jure’ não recuperou do contribuinte ‘de facto’ o ‘quantum’ respectivo”.

          A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, nas duas câmaras de direito público, também entendem que é necessária “a comprovação de que o contribuinte de direito (comerciante) não repassou ao contribuinte de fato (consumidor) o encargo financeiro do tributo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, de que está por este autorizado a pleitear a repetição do indébito” (AgRg no REsp 809.034 SP) e, ainda, que “pressupõe a comprovação de que não houve repasse do encargo financeiro decorrente da incidência do imposto ao consumidor final da mercadoria” (AgRg no AgIn 467.456 SP).

           O art. 166 tem sido muito criticado, a uma, porque é muito difícil de produzir a prova de que não houve repasse ao consumidor do valor do imposto e, a duas, porque o dispositivo tem servido de pretexto para o Fisco não restituir o imposto pago indevidamente – se alguém tem de enriquecer ilicitamente, que seja o Estado e não o comerciante.

          Abstraindo da crítica, para entender melhor o dispositivo, vamos nos permitir incursionar no fato econômico subjacente.

          Do ponto de vista econômico, o tributo pode ou não repercutir sobre o adquirente da mercadoria ou repercutir apenas parcialmente, o que é o mais freqüente. Isto por que a repercussão econômica do tributo depende de outros fatores, como o poder de monopólio de quem vende (poder de determinar preços). Depende também da forma como o mercado daquela mercadoria reage à variação do preço (o tributo eleva o preço da mercadoria). Estamos falando do que os economistas chamam de “elasticidade-preço da mercadoria”.

          Voltando para o campo do direito tributário, podemos dizer que a regra do art. 166 estabelece a presunção de que o imposto irá repercutir sobre o contribuinte de fato. Nesse caso, a condição é que o contribuinte de direito esteja autorizado pelo contribuinte de fato a pedir restituição. Assim, de um acordo entre os dois, o contribuinte de fato poderá beneficiar-se da restituição. Desse modo, restabelece-se uma situação de justiça entre adquirente e vendedor (suum cuique tribuere).

          Trata-se, porém, de presunção relativa (juris tantum) que admite prova em contrário. O requerente poderá demonstrar que arcou com o ônus do imposto e não o repassou no preço cobrado.

          No caso de preços administrados (serviços públicos concedidos), a Primeira Turma do STJ entendeu que “o preço dos serviços de transporte aéreo era controlado pelo Governo Federal (Departamento de Aviação Civil), ficando a recorrente sem campo de ação para estabelecer qualquer critério de fixação de sua remuneração. Não há, in casu, formação da base tarifária nem possibilidade de repasse de qualquer tributo aos usuários” (REsp 902.327 PR).

          Contudo, se não conseguir produzir essa prova, o contribuinte estará sendo prejudicado, arcando com o valor do imposto e sem poder pleitear sua restituição.

Rastreamento de veículos via satélites é prestação de serviço de comunicação?

          Velocino Pacheco Filho

          Auditor Fiscal/SC

          Com o significativo crescimento dos roubos de caminhões e respectivas cargas, um novo ramo da prestação de serviços tem prosperado: o de monitoramento e rastreamento de veículos mediante uso de satélites artificiais e a tecnologia GPS.

          Qual o tributo que incidiria sobre essa atividade, ISS ou ICMS? Quem pode tributar o monitoramento e rastreamento de veículos: o Município ou o Estado?

          A Constituição Federal define as materialidades sobre as quais a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios podem instituir e cobrar impostos. Assim, o art. 156, III, da Lei Maior atribui aos Municípios competência para tributar os “serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar”. Já conforme o art. 155, II, os Estados podem instituir imposto sobre “operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviço de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações iniciem no exterior”.

          A incidência do ISS, portanto, depende de três condições que devem ocorrer simultaneamente: (i) tratar-se de serviço (i.e. obrigação de fazer); (ii) não estar, o serviço, compreendido na competência dos Estados (serviços de transporte ou de comunicação); e (iii) constar da lista anexa à Lei Complementar 116/2003.

          Trata-se de serviço: o contrato celebrado entre a empresa e seus clientes tem por objeto o monitoramento e o rastreamento dos veículos de propriedade desta última, ou seja, uma obrigação de fazer.

          O serviço enquadra-se no item 11.02 da Lista de Serviços: “vigilância, segurança ou monitoramento de bens e pessoas”.

          Resta saber se essa atividade constitui serviço de comunicação. Caso a resposta seja afirmativa, incide o ICMS estadual; caso seja negativa, incide o ISS municipal.

          Os Estados celebraram o Convênio ICMS 139/2006, concedendo redução de base de cálculo do ICMS na prestação de serviço de rastreamento e monitoramento de veículos de carga, presumindo implicitamente tratar-se de prestação de serviço de comunicação.

          O Estado de Santa Catarina, antes da celebração do referido Convênio 139/2006, havia se manifestado, na resposta à Consulta 26/2006, no sentido da não incidência do ICMS, por entender que monitoramento e rastreamento de veículos não constituem serviço de comunicação.

          Segundo Paulo de Barros Carvalho (Direito Tributário, Linguagem e Método), a comunicação envolve (i) mensagem, (ii) canal, (iii) emissor, (iv) receptor, (v) o repertório, comum a emissor e receptor, necessário para a decodificação da mensagem, (vi) conexão psicológica entre emissor e receptor e (vii) o contexto ou meio onde se dá a comunicação.

          Para a mensagem ser transmitida eficientemente, é preciso que o receptor a compreenda e, para que isso ocorra, além do canal e do código, deve haver conexão psicológica entre emissor e receptor e um contexto histórico-cultural onde se dê a comunicação.

          Mas, a materialidade sobre a qual incide o ICMS não é a comunicação, mas a prestação de serviço de comunicação. Ou seja, a incidência do imposto requer o concurso de três personagens: o emissor, o receptor e o prestador de serviço de comunicação – aquele que disponibiliza, mediante remuneração, os meios para que ocorra a comunicação. Esse terceiro deve ser, tipicamente, um prestador de serviço, isto é, não pode haver relação de emprego entre o terceiro e o emissor (ou o receptor).

          Então vejamos: no caso do monitoramento e rastreamento de veículos de carga, (i) quem é o emissor da mensagem, (ii) quem é o receptor da mensagem e (iii) quem é o prestador de serviço de comunicação?

          O prestador do serviço de comunicação, se for esse o caso, somente pode ser a empresa de monitoramento e rastreamento de veículos, mesmo por que, é dela que o Estado pretende cobrar ICMS.

          O receptor, com certeza, deve ser o proprietário dos veículos de carga, monitorados e rastreados, a quem deve ser informado a sua localização.

          Agora, a pergunta difícil: quem é o emissor da mensagem? O satélite? O caminhão?

          Vamos tentar enumerar as nossas dificuldades:

          (1) tanto o caminhão como o satélite são equipamentos (seres inanimados), o primeiro de propriedade do contratante do serviço e o segundo utilizado pelo prestador do serviço (de sua propriedade ou não);

          (2) a comunicação somente é possível entre seres humanos, não entre homens e equipamentos (por mais sofisticados que sejam) – afinal, as pesquisas sobre inteligência artificial não estão tão avançadas que se possa falar em “conexão psicológica” ou “contexto cultural” entre homem e equipamento;

          (3) pela mesma razão, não há intencionalidade na emissão de sinal (informação) do caminhão para o satélite e deste para o receptor (ou para o prestador do serviço que informa o receptor).

          Então, ao que parece, a prestação de serviço de monitoramento e rastreamento de veículos de carga não caracteriza serviço de comunicação, como havia, corretamente, entendido a resposta à Consulta 26/2006 do Estado de Santa Catarina. Na mensagem emitida pelo prestador de serviço para o contratante do serviço, o serviço de comunicação é prestado pela empresa de telefonia (ou similar) e não pela prestadora de serviço de rastreamento.

          Ora, se não é serviço de comunicação (na verdade, nem existe comunicação), então não incide o ICMS e a competência para tributar é dos Municípios,conforme item 11.02 da Lista de Serviços, apesar do disposto no Convênio ICMS 139/2006.

          Afinal, convênio não é lei e o Confaz não é um corpo legislativo (trata-se de um “colegiado de demissíveis ad nutum”, como já foi lembrado). A instituição de tributo é matéria sob reserva absoluta da lei (em sentido material).

          No caso, o Convênio ICMS 139/2006 estaria criando nova hipótese de incidência do ICMS, não abrangida na competência atribuída aos Estados pela Constituição Federal.

Pecunia non olet

          Velocino Pacheco Filho

          Auditor Fiscal/SC

          Conta-se que o Imperador Vespasiano instituiu um tributo sobre as latrinas. Na época, dispor de uma latrina em casa era um sinal exterior de riqueza e, portanto de capacidade contributiva. Interpelado por querer tributar a mal cheirosa substância, Vespasiano levou as moedas [do tributo] ao nariz e disse: “dinheiro não tem cheiro”.

          Essa a origem do princípio do non olet, sem dúvida um dos princípios tributários menos compreendidos e que mais tem causado perplexidades.

          O sentido do princípio é simples: a ilicitude do comportamento do contribuinte não afasta a incidência do tributo. Exemplo bem conhecido é o de Al Capone, o chefe do crime organizado em Chicago. Nunca conseguiram provar suas atividades criminosas, mas ele foi preso por sonegar imposto de renda (renda esta proveniente de suas atividades criminosas).

          Mas como? O fato gerador do tributo necessariamente é um fato lícito. O fato ilícito somente pode ser causa de sanção, nunca de tributo.

          Está correto. Mas o princípio do non olet não significa instituir tributo sobre fato ilícito. O fato gerador do tributo é sempre um fato lícito. Nisso estamos de acordo.

          Mas, se apesar do fato gerador, descrito na lei, ser um fato lícito, o fato concreto esteja contaminado de ilicitude, a incidência do tributo deve ser afastada?

          O art. 118, I, do Código Tributário Nacional dispõe que “a definição legal do fato gerador é interpretado abstraindo-se da validade jurídica dos atos efetivamente praticados”. Vejamos um caso prático.

          A Constituição Federal dá competência à União para instituir imposto sobre a renda e sobre proventos de qualquer natureza (CF, art. 153, III). Esse imposto tem por fato gerador a aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de (i) renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos; (ii) de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não caracterizados como renda.

          A percepção de rendimentos do trabalho é um fato lícito. Todavia, o rendimento percebido por um croupier, que trabalha em um cassino clandestino – já que o jogo é uma atividade ilícita no Brasil – não deve ser tributado pelo imposto de renda? Porque?

          Se os que trabalham em atividades lícitas tem seus rendimentos tributados, porque os que trabalham em atividades ilícitas não o seriam? O que justificaria semelhante privilégio fiscal?

          Exagerei no exemplo? O croupier, afinal, é um mero trabalhador – tanto quanto a prostituta é apenas uma trabalhadora. A Constituição não garante a liberdade de exercício de atividade econômica?

          E o caso do dono do cassino clandestino que recebe polpudos lucros por explorar as fraquezas humanas? Tais lucros também se caracterizam como renda e são tributáveis pelo imposto de renda. Se assim não fosse, estar-se-ia premiando a atividade ilícita, que estariam isentas do tributo exigido daqueles que exercem atividades lícitas.

          O art. 150, II, da Constituição veda instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente; não se pode cobrar o tributo de quem exerce atividade lícita e isentar quem exerce atividade ilícita. Além de contrariar o princípio da isonomia, seria profundamente injusto e imoral.

            Está vendo, Débora, o velho Imperador Vespasiano sabia das coisas!